论我国房地产税制改革的目标与途径，本文主要内容关键词为：税制论文,途径论文,目标论文,论我国论文,房地产论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
近一个时期以来，国内对房地产税的讨论十分热烈，社会各界对此也很关注。尤其是随着房地产价格的不断上涨，期望通过税收工具抑制房价的呼声越来越强烈。那么，税收能否真正抑制房价?我国房地产税制改革的目标是什么?如何进一步健全房地产税收体系?这些都是我国税制建设和税制改革过程中将要面临的重大课题。本文拟通过分析我国房地产税制的现状，并比较借鉴国际经验，以提出我国房地产税制改革的目标和途径。
一、税收政策应如何对待房地产价格上涨
税收政策作为一种重要的宏观经济杠杆，它对房地产市场可以发挥调控作用，问题的关键在于如何把握调控时机以及调控力度，笔者认为，对此应该进行客观分析。
(一)房地产价格总体上涨是一种趋势
从理论上分析，世界各国的房地产价格，既有价格上涨的状态，也有价格下降的状态，因为在不同的历史时期，房地产市场的供需关系是不相同的。
首先，从推动房地产价格上涨的因素分析，主要有：居民收入增加，提高了购买力；城镇化步伐加快，引起了对住宅需求的增加；可用土地资源的减少，导致土地价格的上涨；房地产投机，推动房地产价格上涨；其他因素，包括改善住房条件、人口增加和政府政策改变等。
其次，从影响房价下降的因素分析，主要有：经济萧条，房价在短期内下降；政府干预，抑制房价上涨；自然灾害，如地震、海啸等，导致居民离开；突发事件的影响，如美国的“9·11”事件，引起人们恐慌；金融危机，导致房地产价格下跌甚至崩溃等。
两类因素相比较，从短期看，有时是下降因素影响大，有时是上涨因素影响大，并无规律可循。但从长期趋势而言，房地产价格的整体上涨是一种趋势，因为随着经济的不断发展，居民收入水平的增加，以及人们不断改善住房条件的要求，地价上涨的趋势难以改变，房地产价格从长期来说是持续上升的。
从现实的情况看，世界各国房价的变化也证明了这一趋势。以美国为例，1950～2000年美国316个城市的房价是稳步上升的(见表1)，而同期所对应的建筑成本变化并不大，有时还是下降的(见表2)。
注：本表中的住宅建筑成本指的是面积较大的中等住宅的建筑成本，因而与表1中316个城市的真实房价(各类住宅价格的算术平均值)不具有直接可比性。
资料来源：同表1。
相对而言，50年属于一个有代表性的经济发展周期，其中房价有涨有跌，但整体房价还是上涨的。尤其是1995年以后，美国房价出现了加速上涨趋势，纽约、旧金山、波士顿等城市的房价在1995～2005年内，上涨了75％以上，全国平均房价上涨率在6％左右，①这种上涨速度令美国各阶层十分关注。
再以日本为例，20世纪50年代以来，其房地产价格经历了两个大的变化时期：
一是在1990年以前，其房地产价格经历了大幅飙升的时期。如果以1955年的数据作为基数100，东京等6大城市的商业区地价指数在1965年超过了1 000，到1988年超过了10 000，33年内上涨了100多倍。而同期的国民生产总值只增长了44倍。如果以1980年的土地价格为基数100，东京等6大城市的商业用地价格在1985年上升为153.6，1990年为625.9。东京商业区1990年的地价比1985年高2.7倍，住宅区地价涨了2.3倍；大阪商业区1990年的地价上涨至1985年水平的3.3倍，住宅地价上涨了2.7倍。全国平均地价上涨了1倍多。②
二是1990年以后，由于房地产泡沫过大，房地产价格经历了快速下跌的过程。日本的国土面积为37.8万平方公里，美国的国土面积为936.4万平方公里，前者为后者的1/24左右，但在1990年日本土地总价值为15万亿美元，相当于美国当年土地总价值的5倍多，显然其价值是大大高估了。所以，1990年以后日本房价开始直线下跌。从1991年7月到1992年7月，东京住宅区的地价下跌了15.1％，京都的地价下跌了27.5％；到1994年东京等地的房价跌幅达到了50％多。1987年东京每平方米房价高达58 000美元，但1995年后跌到了每平方米20 000美元左右的水平。如果以1993年房地产价格为基数100，则东京1997年商业用地的价格从顶峰的350跌到96.3，住宅用地价格从300跌到135.4，均大幅缩水。③日本房地产价格泡沫的破灭，不但给日本银行系统留下了巨额的不良资产，也直接带来了日本经济连续十多年的萧条。
(二)准确运用税收调控政策
通过运用税收调控政策，无疑能对房地产市场价格产生影响，因为房地产税负的提高或降低，都能对供给和需求双方产生不同的影响，问题的关键在于如何适度地运用税收工具。
对于房地产价格上涨的不同情况，税收应采取不同的对策。当房地产价格正常变化或正常上涨时，税收政策应该保持稳定性，通过中性的税收政策促进房地产市场的发展。如上所述，房地产价格总体上涨是一种趋势，属于一种正常的状态，那么，就不需要政府对之进行调控，政府只需要为其提供外部的发展环境。从税收政策上讲，就需要不断完善房地产税制，保持税制的合理性。
当房地产价格上涨处于不正常状态时，就有必要运用税收政策对之进行调控。税收政策的基本手段就是增加税收，提高购房者成本，减少对住房的需求，进而降低房地产价格上涨的水平。因为房地产价格的过快上涨，不仅加大了购房人的成本，更主要的是对国民经济发展将带来一系列不利的影响，所以必须运用宏观政策进行调控。
在税收政策实际运用的过程中，尤其要注意税收调节的度，就是要辩证评估税收政策的效用，不能过分夸大税收调控的效果，而应该注意综合运用多种宏观政策工具进行全面调控，实现信贷政策、土地政策和税收政策的协调与配合。从世界各国的情况来看，不管是美国、日本等经济发达国家对房地产市场的调控，还是亚洲金融危机中亚洲“四小龙”对房地产市场的调控，实际效果并不理想，这说明政府的调控有诸多局限性，与房地产市场的发展有一定距离，不能期望过高，这一点值得我国借鉴和参考。
二、我国房地产税制的目标
改革开放以来，随着经济的高速发展，我国的房地产市场也获得了长足的发展。1978年我国城市居民人均居住面积只有6.7平方米，到2006年这一指标已经变为人均居住面积26平方米，④增加了近4倍。随着城镇居民住房面积的大幅度增加，商品房销售价格也不断上升。2000年全国商品房平均销售价格为每平方米2 111元，2001年上升为2 170元，上涨2.77％；2002年上升为2 250元，上涨3.7％；2003年上升为2 279元，上涨1.29％；2004年上升为2 714元，上涨19.08％；2005年上升为3 242元，上涨19.45％；2006年上升为3 415元，上涨5.56％。⑤应该指出的是，这些只是统计部门公布的数据，实际上老百姓所感受的房价上涨还要高于这个水平，主要原因有统计口径和统计偏差的因素，尤其在上海、北京、深圳等城市，房价上涨远远超出了全国平均水平。
由于房价上涨过快，给经济发展和社会稳定带来了一系列不良影响。政府出台了一系列的调控措施，其中在2005年和2006年以“国六条”和“国八条”为核心，加大了政府调控的力度。在税收政策上，通过对二手房交易征收营业税、个人所得税、土地增值税等措施，从一定程度上抑制了二手房的交易，进而降低了一部分投机性需求。但是，我们应该认识到，这些措施还只是一些过渡性政策，并不是调控的最终目标。从房地产税制改革的方向而言，必须以促进房地产市场健康、有序发展为方向，重构房地产税收体系。具体而言，至少应该实现调控有力、房地产税收收入稳步上涨、房地产税制结构合理等三大目标。
第一，促进房地产业健康发展。政府对房地产市场的调控，并不应以打压房价为目的。阻止房地产价格的过快上涨只是手段，调控的最终目标应该是建立一个有序、平衡和健康发展的市场。税收政策必须服从并服务于这一目标。那么，应如何衡量房地产市场是健康的?判断标准是什么呢?笔者认为，一是应保持房地产业和国民经济的同步发展，房地产业的发展速度应和经济发展速度基本同步，房地产投资额长时期超越经济增长速度是不正常的，必然会影响经济的均衡发展。二是应该考虑居民的购房承受能力，应使居民的收入水平与房价之间保持一个较合理的水平。国际上通常用房价收入比，即住房平均价格与居民平均年收入之比来衡量房价是否合理。1998年，联合国人居组织对96个国家和地区进行了调查．统计结果表明，大多数国家的房价收入比为3∶1～7∶1，即大多数家庭要用3～7年的全部收入才能买一套住房，⑤当然，这一指标在不同国家会有差异。对于我国而言，由于目前居民收入水平整体偏低，在运用房价收入比指标时只能作参考，但这一指标高于15时，肯定就不合理了。三是要考虑租金水平。对于用于投资的购房人来说，其投资房地产出租获得的收益率，应该相当于全社会投资的平均回报率，如果相差太远，就表明房地产市场存在问题；另外，还有一部分居民处于购房与租房两种可供选择的状态，当房价收入比太高时，这部分人会选择租房。从理论上讲，租房的年成本应略低于购房的年成本，才会有利于租房者，但当租房成本十分低廉，大大低于购房者的年成本时，也就是说购房者的投资回报率十分低时，也表明了房地产价格过高。综合考虑上述三个因素，就可以分析出一定时期之内房地产市场发展的情况。
第二，保持房地产税收和房地产市场同步发展。房地产具有透明、不可移动的特点，因而其税源具有稳定性。从OECD成员国的情况看，近40多年来，其以房地产税收为主体的财产税收入，都保持了相当稳定的水平。1970年OECD成员国财产税收占税收总收入的比重为7.1％，1980年这一比重为5.3％，1990年为5.7％，2000年为5.5％，2002年仍保持在5.5％的平均水平。⑥我国2001～2006年房地产税收收入占税收总收入的比重分别为3.27％、3.83％、4.50％、5.00％、5.10％、5.15％，⑦低于OECD的平均水平，综合考虑费改税等因素，税负还有进一步提升的空间。
第三，保持房地产税制结构的合理性。房地产市场体系包括开发、交易和保有三个环节。从完善房地产税制结构的目标出发，一方面，应在三个不同的环节都课征税收，体现全面调节原则；另一方面，三个环节的税收要合理搭配，并借鉴国际经验，加大保有环节的税收比重，体现重点调节的原则。这一点也是由房地产的特点决定的，因为保有环节是房地产的最终环节，最能充分体现房地产的市场价值。
三、关于建立健全我国房地产税制的构想
当前涉及房地产的税种包括土地增值税、城镇土地使用税、耕地占用税、房产税、城市房地产税、契税、营业税、个人所得税和企业所得税等，存在着税种过多、各税种之间协调性不够的矛盾。除税收以外，还存在着数量众多的各种收费，很不规范，需要取消或改革成规范的税收形式。具体而言，主要有以下三个问题：
一是税制结构不合理，保有环节税负偏轻，流转环节税负偏重。如针对住房保有环节征收的房产税对所有非营业用房一律免税，而在流转环节征收的土地增值税税率高达30％～60％，同时企业还必须另外缴纳营业税和企业所得税，使企业的名义税负水平达到40％以上，高于世界多数国家的水平。
二是实行内外两套税制。如房产税只对内资企业，而城市房地产税只对外资企业；耕地占用税只对内资企业而外资企业不必缴纳。
三是存在着名目繁多、规范程度低的收费项目。房地产行业的收费大致可以分为设施补偿型(如市政配套费、商业网点费)、劳务补偿型(如立项管理费、规划审核费)、工本补偿型(如规划许可证工本费、建筑许可证工本费)和其他类型(如征地拆迁补偿费、旧城改造费)，名目繁多，很不规范。
为了改革现行房地产税制存在的问题，建立与市场经济发展相适应的房地产税制，需要在课税对象、税种设置、税负水平和征收管理上重新设计，最终建立起全新的、健全的房地产税收体系。
(一)关于课税对象的确定
从房地产的范围看，它包括土地、城乡居民居住用不动产、企业用不动产以及国家机关、事业单位、社会团体和社会公益单位使用的不动产等。由于不同类型的不动产具有不同的特点，确定房地产税课税对象时应区别对待：一是对于城乡居民住宅，从长远看应全部列为课税对象，但在相当长一个时期内——至少20年以内，不宜将农村居民住宅列入课税对象中。主要原因是我国城乡居民收入水平相差很大，绝大部分农村居民不具备纳税能力。二是企业法人不动产，包括工业用不动产和商业用不动产，都应列为课税对象，这既符合国际惯例，又能促进土地利用效率的提高。三是各级政府机关、行政事业单位、人民团体、军队的自用性不动产不列入课征范围。主要原因是这些单位均为财政支出单位，先收后支并无实际意义，反而增加了征税成本。但这些单位商用性不动产应视同企业不动产征税，因为两者在性质上是相同的。四是社会公益组织、慈善机构、宗教寺庙、博物馆等拥有的不动产不列入课税范围，因为这些不动产的经营目标是为社会公共福利服务，并不是盈利性的。
(二)关于房地产税种的选择
可选择的方案之一是采用单一的房地产税，方案之二是根据房地产运行环节的不同，采用复合的房地产税制。根据房地产行业的特点，笔者认为，单一房地产税制在我国实行的条件还不成熟，应该在改革现行房地产税制的基础上，建立多环节、多税种征收的复合税制。一是在房地产开发环节，目前已有土地增值税和耕地占用税，土地增值税的主要目标是调节开发商的过高利润，抑制房地产投机，应该予以保留，并重新设计税率，可以将税率适当调低。耕地占用税的目标是保护耕地，但在执行中与土地出让金重复，政策效果不明显，建议取消。二是在房地产交易环节，现在征收的税种有契税、营业税及附加、个人所得税，少数地方还征收土地增值税(如北京)，从执行情况看，存在税种多、税负偏重的矛盾，应该适当简化。在目前房地产交易行为比较频繁的情况下，可以保留营业税和契税两个税种；在以后房地产交易规范以后，保留契税一个税种就可以了。三是在房地产的保有环节，现行税制中包括房产税、城市房地产税和城镇土地使用税三个税种，本着统一和规范的原则，建议将三者合并为统一的房地产税(这里指小口径的房地产税，下同)或物业税，以实现内外税制统一和简化。综上所述，从近期和中期目标看，我国房地产税收体系可以选择土地增值税、营业税、契税和房地产税4个税种；从长期目标看，可以进一步简化为房地产税和契税2个税种。
(三)关于房地产税税负水平的确定
这里所探讨的房地产税税负水平，既包括房地产整体税负水平，也包括各个税种的税负水平。从整体水平考虑，目前我国房地产税收占税收总额的比重在5％左右，考虑税制改革和费改税的因素，可以适当提高至7％～8％的水平，当然，这需要分步实施。从各税种税负水平分析，核心是确定房地产占用环节的税负水平，根据国际经验和我国实际，建议房地产税采取0.5％～1％的比例税率，具体确定权由地方掌握。此外，土地增值税的平均税负可降低到30％～35％的水平，契税维持在2％～3％的水平，营业税税率保持在5％左右。综合而言，房地产税负水平比目前略有提高，这也符合房地产行业进一步发展的客观情况。
(四)完善房地产税收管理体系
房地产税收管理的重点在于房地产价格的估值方法、评估机构的选择、纳税申报方法和税收收入归属等问题，需要通盘考虑。一是对于房地产价值评估方法的选择，通常有按面积大小和市场价格高低两种不同的方法，但由于多种因素的影响，面积相同的房地产在价值上会有很大的差异，以面积作为衡量标准有失公平，所以应该以市场价格为评估标准。二是对于房地产价值评估机构的选择，主要有税务机构内部评估和社会中介机构外部评估两种选择。从实际情况看，目前我国的中介机构很不规范，缺乏约束机制，建议以税务机构内部评估为主，同时向社会公开评估标准和结果，以保证税收政策的实施。三是关于纳税申报方法的选择，主要有自我申报和代扣代缴两种方法。根据房地产税透明性的特点，考虑纳税人的纳税习惯，应采取代扣代缴为主、自我申报为辅的制度，以提高征收率。四是关于税源的归属，房地产税在性质上作为地方税是没有疑义的，但问题在于是将其作为地方分享税，还是作为一级地方的固定收入。建议将房地产税列为市、县级政府的主要税源之一，这样不但有利于调动市、县级政府的积极性，而且有利于理顺税收体制，为进一步改革和完善财政管理体制创造条件。
注释：
①徐滇庆《房价与泡沫经济》，机械工业出版社2006年版
②③日本国土厅1955～1999年《地价公告》
④⑤国家统计局《中国统计摘要(2007)》，中国统计出版社2007年版
⑥徐滇庆《房价与泡沫经济》，机械工业出版社2006年版。
⑦OECD，2004，Revenue Statistics 1965～2003．
⑧中国税务年鉴编委会《中国税务年鉴(2006)》，中国税务出版社2006年版；国家税务总局《中国税收季度报告(2006)》，中国税务出版社2007年版。
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