注册会计师 民事责任的中外比较，本文主要内容关键词为：民事责任论文,注册会计师论文,中外论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
一、注册会计师的民事责任
1.美国。美国注册会计师的民事责任包括：①对于委托单位的责任。在习惯法下，如果由注册会计师的过失（即使是普通过失）给委托单位造成了经济损失，注册会计师对于委托单位就负有法律责任。遭受损失的委托单位，往往指控注册会计师具有过失而向法院提出要求注册会计师赔偿的诉讼。②对于受益第三者的责任。在习惯法下，如果注册会计师的过失（包括普通过失）给依赖审定会计报表的受益第三者造成了损失，受益第三者也可以指控注册会计师具有过失而向注院提起诉讼，追回遭受的损失。③对于其他第三者的责任。习惯法下，1931年美国厄特马斯公司对杜罗斯会计师事务所一案，确立了“厄特马斯主义”的传统做法。厄特马斯主义的关键在于过失程度，普通过失不负责任，而重大过失和欺诈则应当负责。但自20世纪70年代末以来，不少法官已放弃上述原则，判定具有普通过失的注册会计师对可合理预期的第三者负有法律责任。在成文法下，则有些不同。《1993年证券法》规定只要注册会计师具有普通过失，就要对原始购买公司证券的投资者负责。《1934年证券交易法》对注册会计师的责任有所减轻，但涉及的会计报表和投资者数目也要多。
2.法国、日本和英国。法国法律规定，注册会计师在执业中因过失或舞弊给客户或第三者造成损失，要承担民事赔偿责任。注册会计师应对其助手或合作者的错弊承担相应的民事责任。注册会计师民事责任的诉讼时效可延至损害后的3年之内。日本公认会计士民事责任的有关规定主要体现在《证券交易法》中。该法规定，如果因重大事项审计失误，造成对投资者的误导，那么该公认会计士要负连带赔偿责任，但是如果能证明执行审计中尚未疏忽，另当别论。1974年的《商法特例法》也有类似的规定，特别是审计法人在审计时还负有连带的无限责任。在英国，除了对客户承担民事责任外，特许会计师还要承担第三者的民事责任。根据英国黑德利·伯恩公司案件确定的法律原则，特许会计师在下列情况下的过失要对第三者承担民事责任：一是在已知或必然预见下的第三者将依赖财务报表时，为客户编制财务报表或签收审计报告；二是对客户的信用高低；履约能力等情况作出保证，或者给予其他形式的证明。
3.中国。我国对注册会计师有关民事责任的规范包括：①《注册会计师法》第42条规定，会计师事务所违反本法律规定，给委托人，其他利害关系人造成损失的，应当依法承担赔偿责任。②《证券法》第202条规定，为证券的发行、上市或者证券交易活动出具审计报告、资产评估报告或者法律意见书等文件的专业机构，就其所应负责的内容弄虚作假，造成损失的，承担连带赔偿责任。
二、有关民事责任问题的探讨
1.关于法律责任和行业自律
诚信是证券市场健康发展的基石，同时也是注册会计师行业赖以生存的基础。社会公众是注册会计师的惟一委托人，赢得社会公众的信任是注册会计师存在和发展的首要前提，如何赢得公众信任是独立审计职业界首要解决的课题。从国外多年发展的经验看，注册会计师信誉来源于行业自律和司法介入。例如，英国注册会计师职业团体高度自律，并充当了主要监管角色。在行业高度自律的英国，社会公众利益的维护主要依赖于以下四个方面：①职业团体对会员资格和注册的控制；②职业团体对会员的监管，包括制定道德准则和惩戒程序；③职业团体制定和实施审计准则；④法律对公司审计、投资业务和破产清算的规定。但是，由于职业团体的利益同社会公众不尽一致，社会公众不得不承受由此带来的风险。因而，英国贸工部于1998年11月公布了“会计职业独立的监管体系”方案，意在建立一个独立的监管体系。
行业自律是注册会计师信誉的基础，司法介入是注册会计师信誉的保障。近来我国证券审计市场造假事件频频曝光，一方面是由于少数注册会计师缺乏应有的谨慎和职业道德，甚至于公然违法违规；另一方面是因为目前的司法介入还缺乏威慑作用，执法力度不够，对违法违规者难有警示作用。因此，要提高注册会计师行业在会计信息领域的公信力就必须“两手抓，两手都要硬”。一方面，加强行业自律，这包括制订一系列完善的职业准则体系，适当提高执业门槛，成立独立于会计职业界的调查和惩戒委员会等；另一方面，启动证券审计民事诉讼及刑事诉讼制度，加大执法力度，依法追究违法者刑事责任和民事责任。
2.关于承担法律责任的主体
国外审计的法律责任主要是针对注册会计师，对会计师事务所的处罚较少，即使有这方面的规定也多是罚款和民事赔偿，很少有整个事务所停业整顿的规定。但在我国，承担法律责任的主体不仅包括注册会计师，常常还涉及其所在的会计师事务所。这种因个别会计师的责任导致整个事务所进行停业整顿的做法，不仅有失公允，还侵犯了所里其他无过错注册会计师的合法权益。人们难以想象，因一位执业注册会计师的审计失败导致整个事务所关门的情况会在美国五大会计师事务所发生。
3.关于第三人利益的保护
关于第三人利益的保护，我国现行《注册会计师法》第42条规定：“会计师事务所违反本规定，给委托人，其他利害关系人造成损失的，应当依法承担赔偿责任。”很明显，这些规定不够明确，缺乏可操作性。首先，“利害关系人”是指直接受益人、应预见第三人、可预见第三人还是所有第三人。此外，还应明确普通过失、重大过失和欺诈的界定。其次，“赔偿责任”未明确是有限的还是无限的，是补充的还是连带的。再次，索赔或判定赔偿的金额根据什么确定，等等。
在国外，注册会计师及事务所对第三人的民事责任一般都有比较明确的规定，并且指导了实际的民事赔偿案件。美国相关法律对第三人的赔偿责任非常明确，并区分了“受益第三人”和“其他第三人”。在日本，1974年的《商法特例法》规定，审计法人在审计时负有无限责任。英国对于第三人利益保护的条款也非常具体。
因此，借鉴国外成熟证券审计市场的经验，我国必须尽快健全和实施注册会计师民事责任赔偿制度，以利于证券市场的健康发展，维护社会公众乃至注册会计师自身的利益。具体建议包括：①按厄特马斯主义做法，注册会计师的普通过失只对受益第三人负有责任，重大过失对受益第三人和可预见第三人负有责任，欺诈对所有第三人负有责任；②注册会计师及事务所应负有限的而非无限的，负连带的而非补充的民事责任；③区别民事责任中的职务责任和个人责任，职务责任由事务所承担，个人责任由注册会计师本人承担，而不能搞“诛连九族”，不能因某一注册会计师的审计失败而剥夺其他会计师的合法权益；④建立健全注册会计师职业责任保险制度，增加会计师及事务所的抗风险能力，从而切实保护第三人的利益。