基于治理现代化视角的我国PPP项目的审计治理问题
余应敏 张楠
一、治理现代化理念下我国PPP项目审计存在的问题
1.审计依据：法规未配套。我国PPP运作模式自2014年才真正开始被大力推广，起步晚、发展时间短，目前政府对PPP运作模式仍处于了解探索阶段，仅有国家发改委和财政部出台的一系列政策进行指导和规范，尚未形成完善的配套法律法规体系。PPP项目实际上是社会资本投资而非政府投资，尚不能被划分到政府审计的范畴中去。2011年国家审计署发布的《政府投资项目审计规定》第五条规定：审计机关对政府重点投资项目以及涉及公共利益和民生的城市基础设施、保障性住房、学校、医院等工程，应当有重点地对其建设和管理情况实施跟踪审计。此外，2015年国家发改委等六部门发布的《基础设施和公用事业特许经营管理办法》第八条规定：县级以上地方人民政府应当建立各有关部门参加的基础设施和公用事业特许经营部门协调机制，负责统筹有关政策措施，并组织协调特许经营项目实施和监督管理工作。但上述规定和办法属于部门规章，不属于行政法规，从严格的法律层面而言，并不能作为对PPP项目审计的法定授权。
在实际操作中，各地方政府对于PPP项目的审计监管规定不一，监管责任划分和审计实施方式也是多种多样。因此，专门针对PPP项目审计的法律法规尚处于空白阶段、未形成统一标准，致使一些地方政府怠于监管，对PPP项目的审计缺乏足够的重视甚至不进行相应审计。
2.审计内容：未注重实质。PPP项目集中在公共服务和基础设施领域，涉及市政、公路、轨道交通、机场、水利、农林、环保、能源、养老、医疗等多个领域，往往具有资金投入规模大、投资回收期长的特点，无形中增加了审计工作量。审计工作任务的繁重、审计资源的限制、审计专业人员的缺乏等，使得相关单位在进行绩效考核时往往着重关注绩效考核的各项指标是否完成，从而忽略了项目实质上的经济性、效率性以及效果性。鉴于PPP投融资模式有别于政府传统的融资方式，社会资本的引入使项目更为复杂，特别是现在利用PPP项目进行资产证券化等金融创新模式不断涌现，对审计工作中的各项职业判断提出了更高的要求，部分单位在实施审计时只注重审计的工作形式而忽略了审计的内容实质，导致出现重复审计的现象，造成资源的浪费。
3.审计分工：协同仍不足。在审计工作分工方面，过分强调各部门之间的分工却忽视了协同监管。从中央部门来看，财政部与发改委的监管职责是按照公共服务和基础设施两种项目类型进行分工的。首先，这一分类方法本身存在界限模糊不清的问题，比如产业新城、海绵城市、智慧城市类项目，只能作为一个整体来实施，无法分割，否则就无法集成来提高效率。此外，两部委在监管思路上也存在一定分歧，发改委从“稳增长”出发，注重“推”，主张政府的主动作为和推广宣传；财政部从化解地方政府债务风险、严控PPP项目质量出发，注重“稳”，主张提高项目质量和防范财政风险。
交通运输部近日印发了《农村公路建设质量管理办法》（以下简称《办法》）。《办法》聚焦当前农村公路建设质量管理中的突出问题，进一步明确了地方政府农村公路建设质量监管责任和施工企业质量主体责任，强化了农村公路质量关键环节管控。
从地方上来看，PPP项目多为地方政府发起，在实际监管中的职能划分一般是：财政部门负责资金的划拨与使用监督，发改委承担项目审批，行业主管部门负责项目论证、申报、招标、运营等。虽然职能划分清晰，但是由于各部门间追求的公共利益和监管预期不同，往往难以形成监管合力。
2.引入绩效审计，促进合规审计与绩效审计融合。对PPP项目进行审计时，应当实现合规审计与绩效审计的有机结合。合规审计的关注点主要有两项：一是防范财政风险，避免地方政府利用法律漏洞，违规实施融资行为，出现套取资金、资金挪用等行为，加剧地方政府隐形债务，为国家财政健康稳定运行埋下隐患。二是筹集资金的使用是否按照合同的规定落到实处、物尽其用。引入PPP项目的绩效审计，明确PPP项目运行的价值不仅仅体现在其所能带来的经济效益上，更体现在其为我国政治、社会、文化、生态环境等方面带来的综合效益上。PPP项目的绩效审计要求按照不同项目的发展目标制定全面且具有针对性的绩效评价体系，并据此设计不同的审计工作方案，对该项目的综合效益进行评价。
二、基于治理现代化理念，强化我国PPP项目审计治理
在汽车制造业，成功的案例比比皆是，例如一汽轿车通过应用精益生产，不断进行企业创新管理基础知识的积累和探索，创造出红旗生产管理方式（HPS）。由此可见，基于精益生产的企业创新管理模式对形成企业独特的管理方式与快速发展发挥着重要的作用。
4.审计方式：后续未跟上。PPP项目主要可分为决策—— 建设—— 验收—— 运营—— 移交五个阶段，目前PPP项目审计监管的重点主要集中在前端的决策、建设和验收方面，主要关注合同条款、项目审批手续、项目设计、招投标和竣工决算等模块的审计。由于项目运营及回报期较长，且受到时间和成本等条件的限制，审计项目组往往不能频繁进行现场审计；而且由于技术的限制，审计数据也未能在各部门间实现及时传输和共享，因此有关单位往往忽视了在项目运营期间的持续跟踪审计。大部分PPP项目中期审计间隔时间较长，往往间隔三到五年才实施一次，不利于在项目运营过程中及时实施成本核定、绩效考核、资金预算和管理、信息披露等的监督，PPP项目审计工作的治理绩效也无从谈起。
1.建立健全配套法律法规体系。一套完整、规范的PPP法律体系是PPP项目参与各方权利和利益的首要保障。未来的首要任务是加快建立完善有关PPP项目的法律法规体系，明确PPP项目各参与主体的权利和义务，并且及时清理或者修订现存的、不适应当前PPP项目发展的法律法规。要在深入研究PPP模式的运作特点、存在问题和发展趋势的基础上争取出台统一的基础性法律，从而解决相关法律、部门规章和规范性文件衔接不畅、相互冲突的问题。另外，要建立和完善PPP项目发展所需的各项配套措施，包括出台物有所值评价指引、建立常规性的“再谈判”机制等，打造科学、完备的PPP操作流程，方便PPP项目流程化推进。
3.建立统一权责标准，尽快落实三方共审。针对相关部门在PPP项目审计工作中存在的职责划分不清晰、工作目标不统一的问题，需要进一步将项目绩效明确为审计工作的重点，形成统一的执行标准，促使各部门“劲往一处使”，形成监管合力。需要强调的是，只将PPP项目审计的责任交由政府部门或者中标企业来承担是不妥当的，因为政府部门和中标企业在一定程度上参与了PPP项目，可能忽略自身存在的效率低下等问题，难以实施客观、独立的监督，因此，PPP项目的审计体系中需要引进独立的社会审计方对PPP项目实施独立监督，推动建立以企业内部审计为基础、政府审计为主导、社会审计为辅助的“三方共审”的全面审计监管体系。由中标企业在运营期内通过内部审计进行自我检查、政府监管部门通过合规审计和绩效审计进行规范性监管和绩效评价、社会审计方通过第三方审计进行外部监督，从而对PPP项目实施全方位评价，发挥协同审计效应。
4.搭建大数据审计平台，实现PPP信息共建共享。监管部门应当顺应当前大数据技术发展的潮流趋势，大力推动审计工作向信息化方向发展，构建PPP项目审计信息共享平台，实现PPP项目建设、运营信息的采集、实时更新以及传输。审计工作人员可以利用构建的审计信息传输系统进行远程审计，从而解决审计人员不能频繁亲临现场的问题，达到节约审计资源和成本的目的；同时能够对PPP项目进行及时的风险识别、评估和应对，有效防范PPP项目后续运营过程中可能出现的财政、信用风险等。此外，还应当利用大数据共享平台建立健全PPP项目的信息披露机制，保证PPP项目后续运营、移交等情况及时进行信息公开，保障利益相关者的知情权，促进政府工作的公开化、透明化。
在某政府办公大楼的智能化建造过程中，需要根据政府行政办公的实际需要配备并建造相应的智能工程。根据建造方提供的要求和实际项目工程情况，政府办公楼的智能工程项目可以划分为若干子系统，其中包括综合布线子系统、安防子系统和机房子系统等。
（作者单位：中央财经大学会计学院）
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