论适于中国国情的环境税模式选择，本文主要内容关键词为：中国国情论文,模式论文,环境论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
环境税作为矫正污染行为和环境保护的有效经济手段，在理论上和实践中都已达了广泛的共识。然而，在中国现行的税制框架下，选择哪一种适合我国国情的环境税模式，如何在保证税负总水平不变的前提下，构建一种资源节约型与环境友好型的税制体系则是税收改革与优化的关键。
一、环境税模式的比较
从环境税在整个税制体系中的地位看，环境税可以划分为三种模式，即独立型环境税模式、融入型环境税模式和环境税费并存模式。从总体上看，三种环境税模式各具特色。
1.独立型环境税模式的优点与选择困难
独立型环境税模式是指在现行税制体系的框架下，根据受益者付费或使用者付费原则，以筹集环保资金为目的而独立征收的税。它可以包括一般环境税、直接污染税和污染产品税等。一般环境税是基于收入的环境税，其主要目的是筹集环境保护资金。而直接污染税和污染产品税则是针对污染环境、破坏自然资源的特定行为和产品，根据“污染者付费”原则所征收的税，如二氧化硫税、二氧化碳税、水污染税、噪音税、开采税、垃圾税等。从独立型环境税模式本身的特征看，其主要优点体现在两个方面：
第一，有利于筹集专门用于环境保护的财政资金，保证环境保护专项资金的需求。根据公共财政学的基本原理，生态环境一般在消费上具有非排他性和非竞争性特征，可视为一种“公共产品”。因此，政府对这种产品的供应是责无旁贷的。政府提供公共产品的主要资金来源是税收，而控制污染和环境保护的受益范围也具有普遍性，因此，可以根据“受益者付费原则”对所有环境保护的受益者征税。其收入可以纳入公共财政体系统筹安排，主要用于改善环境质量的基础设施建设以及生态保护建设和环境管理等。
第二，根据使用者收费或污染者付费原则，有针对性地设计征税对象、纳税人和计税标准，具有较强的针对性。环境税具有矫正负外部性的特点，通过征税，提高污染企业产品的价格，使其外部性内部化。这样，在一定程度上限制了经济活动主体对环境有损害的活动，矫正了市场失灵。因此，与其他环境政策相比，环境税能够以成本-有效方式达到一定的环境目标。
然而，在现行税制体系下，选择独立型环境税模式需要解决一系列问题。首先需要解决的问题就是如何协调独立型环境税与现存税制之间的关系，也就是说，从效率角度看，这种模式在具体种类的设计、税率水平以及收入的安排上能否与现行税制达到良好的整合。其次，从公平角度看，在中国的实际背景下，环境税改革还要协调和权衡有关收益与成本在不同利益集团，包括企业、个人、政府部门之间、不同区域之间以及代际之间的分配问题，并对在环境税改革中的利益受损者采取一定的补偿措施。否则，环境税的实施就会使现行税制体系更为复杂，增加税收管理成本，影响税收的效率与公平，也难以达到保护环境的政策目标。
因此，独立型环境税模式适合于在社会经济利益关系已经理顺，整体税制体系比较完善，税收管理水平较高的条件下实施。
2.融入型环境税模式的特征及其弱点
融入型环境税模式是指不设立单独的环境税种，而是通过对现行税制进行整合与完善，运用税收激励等手段把环境保护理念融入现有税种的改革，使整体税制体系更加绿色化，从而形成资源节约型与环境友好型的税制体系。与独立型环境税模式相比，融入型环境税模式具有以下特征：
首先，融入型环境税模式操作简便。从税务管理角度看，由于这种模式不需要设立独立的环境税种，简便易行，不需要通过人大立法程序，只需要国务院批准即可实施。因此，从实践上看，选择融入型环境税模式，使现行税制的绿色化程度提高是一种相对简单的工作，可以在不过多增加税收成本的前提下，有效地使现行税制体系绿色化，有助于现行税制体系的完善与优化。
其次，采取融入型环境税模式不会对整个税制体系造成太大的冲击，有利于税收效率与公平目标的实现。中国正进行新一轮税制改革，各利益主体在税制改革过程中都会在不同程度上受到影响，如果采取独立的环境税模式，必然涉及环境税与现行税种之间的协调、环境税收的征管等操作细节问题，这往往会使现行税制更加复杂，增加管理难度。而融入型环境税模式则仅仅是在现行税制体系框架下，把资源节约和环境友好等理念融入税制体系的建设，通过具体的制度设计，实现环境保护的目标。
不过，从理论上看，这种融入型环境税模式比独立型环境税模式的矫正功能弱，也不利于筹集专项收入治理污染。因此，这种环境税模式适合于现行税制体系尚未完善，仍处于不断改革状态下采取。
3.采取环境税费并存模式的条件要求
环境税费并存模式是指在对环境税的设计时，保留对部分环境收费的制度。具体来说，这种模式就是在设计时需要在各种项目上对“税”和“费”形式的选择做出判断。从理论上看，影响税费选择的因素主要是征收对象的特点、征收管理的难易程度、征收单位的能力等。如果征收对象相对稳定，征收较容易，则可以考虑征税的形式；如果征税对象不太稳定，征收难度较大，则可考虑采取收费形式。
从严格意义上说，在中国现行的税制体系中，直接作用于环境保护方面的税种尚处于空白。作为采用经济手段保护环境的一项措施，我国对工业企业超标排入的废水、废气和废渣，即“三废”采取了征收排污费的方法，如超标排污费、资源补偿费、垃圾费等，这一措施对于破坏环境起到了一定的遏制作用。但在实施过程中也存在一定的弊端。一是立法层次低，这些费征收缺乏严肃性和强制性，没有权威可靠的依据，加之有些企业拖欠拒缴现象严重，使得征收效果欠佳，调控力度十分有限，征收排污费所筹集的资金也远远不能满足治理环境污染的资金需求，使节能减排的目标难以顺利实现；二是收取排污费征收范围过窄、征收标准偏低、管理和运用不规范，缺乏对污染企业的约束。
相比而言，税是国家以法律的形式确定的具有国家强制力的经济手段，明确了征税对象、税率、纳税环节、计税依据、计税标准、减免等内容，无论是法律效力、透明度还是可操作性均优于费，可以较好地克服收费制度中存在的弊端。
这种模式通常适合于在环境税的征税对象难以明确，征管水平相对较低的情况下采取。
二、现行税制框架下环境税模式选择的因素考虑
按照现代税收基本理论，良好的税制体系应该符合效率、公平和简便原则的基本要求，一方面最大限度地实现财政收入，另一方面尽量降低税收的扭曲化程度，并实现政府的某些政策目标。一般而言，在初始条件不同的情况下，不同环境税模式会产生不同的分配与再分配效应，一些在某些国家表现突出的优势在另一个国家不一定表现出来，甚至增加复杂性，加大税收的征管成本。
从上述三种环境税的模式看，不同的社会经济背景和税制特点都会对环境税模式的选择产生影响。许多西方经济学者认为，引入环境税之后，不仅可以减少污染发生，加强治理污染，提高环境质量，而且通过征收环境税还可以减少其他税收的扭曲性征收，并且由征税得来的收入还能形成经济收益，以形成更多的社会就业，促进经济发展等，即所谓的“双重红利”(double dividend)效应(Goulder，1997)。然而，这种双重红利效应的实现在我国却受到很多条件的制约，引入环境税所产生的效应与西方学者所论述的环境税在实施环境上存在一定差异(丁菊红，2006)。从中国现行社会经济环境和税制体系看，环境税模式的选择应考虑以下几个因素。
首先，环境税模式的选择应使宏观税负水平保持不变。供给学派认为，过高的税负会阻碍经济增长。世界银行经济学家Marsden(1983)通过对20世纪70年代具有可比性的20个国家的数据进行研究，认为低税负或税负适中国家的经济增长明显快于高税负国家，并得出税收每增长1%，就会引起GDP增长率减少0.36%的结论。西方经济学家正是基于这种思想，认为环境税改革应该是在基于收入中性的前提下进行，并通过以矫正性的环境税来替代扭曲性的所得税，可以使税制的扭曲程度降低，从而降低劳动者的税收负担，优化税制结构。
如果按照税收总额占GDP的比重来衡量，中国名义宏观税负水平一般低于发达国家，但这并不意味着中国宏观税负水平有上升的空间。一方面，中国目前尚未开征社会保障税，因此，税收总额中也没有包含社会保障费，这只能称之为名义宏观税负，如果从实际出发，把社会保障收费等因素考虑进去，中国实际宏观税负水平则大大超过发展中国家合理的税负水平(安体富，2000)。另一方面，中国近年来税收收入超高速增长，其增幅大大高于GDP的增长幅度，也是不争的事实。因此，环境税模式的选择应力求在保持原有税负水平的基础上，通过税制结构内部的整合来构建环境友好型税制体系。
其次，环境税模式的选择不应降低企业的竞争力。我国目前产业结构基本是以初级产品占据主导地位，作为世界的加工工厂，许多具有高污染的产业在我国大量投资建厂，生产出口产品，外贸依存度较高。而我国对外贸易的优势较大程度上也体现在劳动力的成本低，从而价格低廉上。如果开征独立的环境税，会使大部分出口产品纳入征收范围，提高产品的成本，导致在国际市场上的竞争力下降。因而，从目前国内的贸易环境看，选择独立型环境税模式，在较短时期内会加大企业的成本，降低其在国际市场上的竞争力。因此，从现实考虑，可以选择一种比较温和的环境税模式，通过把环保思想融入增值税、消费税、资源税和企业所得税的方式，渐进地达到环境保护的效果，以避免对企业，特别是对中小型企业带来过大的负面影响，待条件成熟时，再推行独立环境税模式。
再次，环境税模式的选择不应使低收入者的利益受到损失。环境税是一种旨在通过改变社会主体的行为方式来产生预期社会效果的政策工具，其理论依据是通过征税来增加经济行为主体的运行成本，使私人成本与社会成本相等，最终达到矫正纳税人经济行为的目的，这也正是环境税设计的根本理念。从理论上讲，环境税属于一种间接税，而间接税所具有的重要特征就是税负转嫁和累退性。环境税的课税对象一般为能源和各种含有污染物的产品，多数产品供给弹性比较大、需求弹性比较小，课税范围宽，市场结构具有一定程度垄断性。因此，环境税的税负更容易向前转嫁给消费者，商品生产者和要素供给者承担的税负相对较少。如果环境税对资源以及污染物征税，就会使能源制造产品价格上升，而低收入家庭对于能源的需求弹性较小，从而使低收入者承担更大的税负。因此，环境税模式的选择应力求减少对低收入者的影响，并采取相应措施进行补偿。
最后，环境税模式的选择应充分考虑我国新一轮税制改革的背景。为了进一步适应经济体制改革的要求，在全球化税制改革的大背景下，我国近年来也进行了新一轮的税制改革。这些改革一方面要求各税种之间有一个适度的适应调整期，另一方面也对税务管理提出了更高的要求。在这种条件下，环境税模式的选择应充分考虑到环境税本身的特征，减少税收的征管成本。一般来讲，如果环境税由污染者支付，则往往存在着征税机构与污染者之间信息不对称的问题。向产生污染的生产者征税，征税机构必须了解生产企业的生产运行过程，核实耗费环境资源的具体数量，以此作为征税依据。而征税机构往往不具备生产方面的专业知识，从而使生产者具有信息优势。要消除信息不对称的障碍需要较高的实施成本，从而使征税效率较低。但如果由消费者支付，则可能会出现上述的低收入者利益受损的问题。因此，环境税模式的选择不宜对现行税制产生过大的冲击，而应在新一轮税制改革的前提下进行。
由此可见，中国的社会经济条件及税制结构对环境税模式的选择形成了一定的制约。这说明，环境税的引入一方面并不能像西方学者分析的那样产生对劳动税替代的经济效应，环境税对就业的影响还存在着不确定性；另一方面，环境税模式的选择一定要立足中国现实的社会经济环境，在短期内采取温和的融入型环境税模式，待条件成熟时再选择独立型环境税模式。
三、构建融入型环境税模式的基本思路
融入型环境模式的基本思路就是：在现行税制框架的基础上，通过把资源节约与环境友好的理念融入增值税、消费税、所得税和资源税等制度中，形成绿色增值税、绿色消费税、绿色资源税及绿色所得税等新型税制体系，在总体税负水平不变的前提下使现行税制体系的绿色化程度提高，从而实现环境保护的政策目标。
1.完善增值税并构建绿色增值税体系
欧盟各国是世界上增值税体系最完善的国家，也是最早实施环境税的国家。然而，在环境税的实施过程中，英国、德国、法国、丹麦、爱尔兰等国发现环境税的政治可接受度低，其实施存在一定的难度。为避免对经济和产业产生太大的冲击，欧盟各国在选择环境税的税基时都不得不打了折扣，导致环境税征税范围过窄、税基覆盖不全。因此，自20世纪90年代以后，许多欧盟国家都开始启动了绿色增值税改革。与独立的环境税相比，增值税税基广泛、覆盖面宽，把环保思想融入增值税改革使得无论纳税人的经济性质、经营地点和经营方式是否相同，凡是属于消耗资源、污染环境的行为和在消费过程中会造成环境污染的产品都纳入了课征范围，体现了公平原则。同时，通过实施差别税率，对污染、破坏环境的单位或个人征收高税率的增值税，而对符合环境保护要求的经济主体实行低税政策，可以鼓励各类经济主体平等竞争，从而达到保护自然环境和维护生态平衡的目的。
从中国增值税改革的取向看，增值税转型是其重要内容之一。不可否认，增值税转型会造成增值税税基缩小和收入减少。因此，实行增值税转型政策的同时，有必要对我国增值税的征税范围加以调整，并且，借鉴欧盟国家启动绿色增值税改革的经验，在拓宽增值税征收范围的基础上，制定相应的目录，把征收增值税的产品和劳务分为环境友好型的和环境破坏型的两类，对它们分档实施差别税率，税率高低取决于该商品或劳动对自然环境的保护和对生态平衡的维护程度。环境友好型的商品和劳务税率低，反之则税率高，从而通过改变商品和劳务的相对价格，发挥差别税率对环境保护和维护生态平衡的导向作用。具体而言，增值税应该在现有环保税收政策的基础上从几方面入手：一是对环保产品、环保设备实行较低的优惠税率，提高环保产品的竞争力和促进企业使用环保设备；二是在增值税没有实行全面转型的情况下，可以允许企业抵扣其购置的环保设备的增值税进项税额；三是对企业引进和受让环保技术而支付的款项，应允许按一定的抵扣率抵扣增值税；四是对进口环保技术设备免征进口环节增值税；五是在现有对废旧物资、资源综合利用产品增值税优惠政策的基础上进一步加以完善。
2.调整并扩大消费税征税范围，构建绿色消费税体系
中国现行的消费税在环境保护上主要是通过调控能源消费中占较低份额的石油产品或其互补产品(如摩托车、小轿车)来实现。由于没有将煤炭这一主要能源消费主体以及其他一些容易给环境带来污染的消费品纳入征税范围，其环境保护的效果并不理想。为了增强消费税环境保护效果，绿色消费税体系的构建应从近期和远期两方面入手。
在近期，可考虑增设含磷洗涤剂、汞镉电池、一次性餐饮容器、塑料袋等产品的消费税税目；在远期，可以考虑在可能的条件下增设煤炭资源消费税税目，根据煤炭污染品质确定消费税税额。采用低征收额大征收面的方式进行，对清洁煤免征消费税；此外，在继续实行对不同排气量的小汽车采用差别税率的基础上，对排气量相同的小汽车视其是否安装尾气净化装置而实行区别对待，并明确规定对使用“绿色”燃料的小汽车免征消费税。对使用燃油的助力自行车也应和摩托车、小汽车一样征收消费税。
3.调整资源税并构建绿色资源税体系
中国现行资源税实际上是为了调节级差收入和促进资源合理开发利用而开征的一个税种。资源税中与污染相关的项目主要在矿产品中的能源产品上。从环保角度看，在资源开采环节征收资源税，没有在消费环节征收消费税的效果明显。同时，尽管近些年提高了资源税的税负，但在部分资源产品的价格持续大幅度上涨的情况下，资源税的税负仍然偏低，导致资源的使用成本也相应较低。因此，资源税的征收在实际运行中对节约资源和环境保护的功效并不大。
从发挥资源税在优化配置资源、控制环境污染方面的功能看，构建绿色资源税应主要从以下方面着手：(1)扩大课税范围。实践证明，过窄的课税范围难以有效遏制人们对自然资源的过度开采，然而，若将所有的自然资源纳入征税范围，不仅在实际操作上存在很大的难度，而且将影响企业的竞争力。因此，资源税的征税对象可扩展至所有不可再生资源，以及部分再生能力已受到严重损害的可再生资源，如水资源、矿产资源、森林资源、土地资源、动物资源、草原资源、海洋资源等。从可操作角度考虑，先将水资源、森林资源、草原资源等纳入课税对象，以缓解我国日益突出的用水缺口、森林和草场资源生态破坏等方面的问题，待条件成熟后，再对其他资源征收资源税，并逐步提高税率，最终形成对不可再生、不可替代的稀缺性资源课以重税。(2)完善计税依据与计税方法。现行单一的从量计税方法，已不能促进资源的有效配置。为此，有必要参考国际社会较为流行的计税方法，即根据课税对象的特征划分不同的种类，实行从量或从价计征。同时，以开采或生产数量为依据，对一切开发、利用资源的企业和个人，按其生产产品的实际数量从量征收。这样，既可使纳税人能够从自身利益或市场需求出发合理开采资源，提高资源的开发利用率，杜绝过度开采与损失浪费并存的现象，也便于防止税款流失。(3)提高税率。按照“普遍征收为主、级差调节为辅”的原则，向所有资源开采单位和个人普遍征收，并合理确定资源的价格，最终实现政府通过征税调节自然资源的供给和需求，进而实现自然资源合理配置的目的，使资源税的生态功能得以有效发挥。对所有的应税资源普遍使用较高的单位税额或税率，适当拉大不同资源之间的税率差距，通过差别税率强化国家对自然资源与环境保护，引导资源的合理开发与利用。
4.完善所得税并构建绿色所得税体系
从性质上看，所得税属于直接税，税负不易转嫁，同时，所得税在我国税制中地位进一步提高，也是企业成本的重要构成，因此，构建绿色所得税体系应采取更多更灵活的形式。
从企业所得税方面看，应在新企业所得税法所确定的环保税收政策基础上，进一步细化和明确相关内容。具体包括：一是以技术创新为导向，对环保科技的研究、开发、转让、引进及使用给予更大力度的减免；二是对环保设备投资，除享受投资设备税收抵免外，还应研究制订详细目录，对环保设备实行加速折旧制度。
从个人所得税方面看，可以研究探讨公车私用的税收对策。许多发达国家都将公车私用作为职工的附加福利，计入个人所得税税基，征收个人所得税。同时，鼓励职工乘坐公共汽车上下班，以减少城市拥挤和机动车尾气污染。
此外，还应进一步完善车船税、车辆购置税、耕地占用税、城市维护建设税等税种，比如，对环保型车船给予车船税和车辆购置税减征的优惠政策。尽快创造条件开征燃油税。燃油税的设计不仅要用于替代以前的公路收费等项目，更要从环保角度考虑不同油品的环境损害效应，使其真正成为一个兼有收入筹集和特定功能的环保税种。
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