基于内部控制目标的独立董事功能发挥模式探讨，本文主要内容关键词为：内部控制论文,独立董事论文,目标论文,模式论文,功能论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
从内控目标的角度研究独董的功能，可以更好地发挥独董应有的功能。 一、引言 独立董事制度(Independent Director System)是一种在公司治理层进行权力制衡与监督的制度。独立董事(Independent Director)即独立的外部董事，是指“不在公司担任除董事外的其他职务，并与其所受聘的公司及其主要股东不存在可能妨碍其进行独立客观判断关系的董事”①。 国外独立董事制度的建立先于国内，以1940年美国颁布的《投资公司法》(Investment Company Legislation)为标志，独立董事制度从产生到现在已逾七十载。20世纪70年代“水门事件”的爆发，使得公司治理层在公众心中出现了空前严重的信任危机。美国证监会随即于1976年批准了一条新法例，要求国内上市公司成立专门由独立董事组成的审计委员会。从此独立董事制度开始成为英美等西方国家公司治理结构的重要组成部分，独立董事制度迅速发展，尤其在美国，独立董事规模在公司董事会中已占有绝对优势。 在我国，由于公司在海外上市时受到的法律与制度约束，以及国有企业股东的非人格化、大股东控制与内部人控制等多种问题的存在，我国在上市公司开始引入独立董事制度。从2001年证监会发布的《关于在上市公司建立独立董事制度的指导意见》(以下简称《指导意见》)开始，中国证监会相继在《公司治理准则》(2002年)、《公司法》(2006年新修订)、《证券公司管理条例》(2008年)等文件中对独立董事制度进行了规范。同时，独立董事规模在我国上市公司中也呈现出增长的态势，独立董事比例均值从2000年的17.17％②上升为2009年的35.26％③，基本上达到了中国证监会提出的“上市公司董事会成员应至少包括1/3的独立董事”这一标准。 伴随着独立董事制度性文件的相继出台，独立董事规模已基本符合我国引入独立董事制度的形式要求，但理论界和实务界对“独立董事究竟如何发挥功能才是有效的?”这一问题却一直颇具争议，我们认为促使独立董事功能有效发挥的关键是确立独立董事的目标。财政部等五部委2008年、2010年联合发布实施的《企业内部控制规范》(以下简称《规范》)④对企业内部控制提出了以下具体的目标要求：合理保证经营管理合法合规、资产安全、财务报告及相关信息真实完整，提高经营效率和效果，促进企业实现战略发展。该要求对在企业内部控制中主要发挥监督控制作用的独立董事目标明确问题提供了指引。本研究将从分析《规范》(2008年)中的内部控制目标体系入手，以《公司法》、《指导意见》(2001年)等制度性文件作为独立董事功能发挥的基本要求，选择独立董事功能实施的全过程为主要研究路径，将独立董事的两个主要功能——监督控制功能与决策咨询功能在内部控制过程中进行合理配置，探索基于内部控制目标的独立董事功能有效发挥的模式。 二、文献综述 国外关于独立董事功能发挥问题的研究先于国内，从已有文献研究内容来看，国外研究更强调如何有效发挥独立董事的监督控制功能，并主要围绕独立董事的“独立性”问题开展规范研究与实证研究。而我国学者对独立董事功能发挥问题的研究则相对比较分散：一些学者侧重于独立董事的“独立性”问题，并对此进行了有关理论研究与实证检验；也有学者针对独立董事的决策咨询功能进行了理论分析与探讨；还有一部分学者兼顾独立董事监督控制功能和决策咨询功能的比较分析以及综合协调，并在此基础上进行了积极的科学探索。 (一)国外主要研究 基于“理性人”假设，自利性会影响具有信息优势的内部人，并使其做出不符合企业目标的决策，从而降低投资效率，影响企业价值。Jensen和Meckling以代理理论为基础，认为为了防止代理人的机会主义行为并降低代理成本，公司要建立治理机制，而董事会正是公司重要的内部控制机制，对公司运作负有最终的责任[3]。Fama和Jensen进一步指出，“除非董事会能限制公司高管的决策处置权，否则它就不是一个有效的决策控制机制”，所以，独立董事制度的引入在控制内部人决策方面还是有必要的[4]。Weisbach研究了独立董事与因业绩不好而导致CEO辞职之间的关系，认为独立董事能有效监督CEO[5]。Judge和Dobbins认为独立董事对信息的知晓程度影响独立董事功能的发挥，并与企业业绩相关[6]。Klein将董事会的功能分为决策功能和监督功能，在决策功能的委员会中，内部董事具有优势，而在监督功能的委员会中，受内部人问题干扰，需要独立董事发挥制衡功能[7]。在独立董事功能研究方面，Ryan和Wiggins III以及Ozerturk对独立董事独立性与董事会报酬、CEO报酬分别进行了研究，研究结果表明，独立董事的独立性与董事会报酬、CEO报酬与股东利益一致性和企业业绩正相关[8-9]。Morck从第二类代理问题分析出发，运用行为金融学的基本理论来研究公司治理问题，为识别和解决独立董事问题提供了一个更尊重实际情况的研究视角[10]。Ravina和Sapienza比较了独立董事和其他高管与经营绩效之间的关系，发现在一些情况下独立董事功能发挥的有效程度与企业的非正常收益具有一定的相关性[11]。Stein和Plaza分析了独立董事与CEO之间的关系，认为CEO对独立董事作用发挥具有监督有效性，反之，独立董事对CEO的绩效也具有一定的监督控制作用[12]。Withers、Hillman和Cannella Jr对研究影响董事选择因素的已有文献进行了回顾，并分别从经济学视角和社会学视角对独立董事功能发挥进行了选择因素分析[13]。Anzhela Knyazeva、Diana Knyazeva和Masulis从董事人力资源市场分析入手，以一个比较新的视角分析了独立董事独立性的源头影响因素[14]。 (二)国内主要研究 于东智和王化成从监事与独立董事的冲突问题入手，研究了独立董事功能不能有效发挥的影响因素[15]。杜胜利和张杰运用实证研究方法，从独立董事薪酬的角度分析了影响独立董事功能发挥的激励因素[16]。谢德仁认为，导致董事会独立性与企业业绩之间关系不显著的主要原因是独立董事既具有经理人的性质又是代理问题的一部分[17]。通过对公司治理评价的一系列研究，李维安和谢永珍认为，在我国引入独立董事制度具有显著效果，尤其是在制衡大股东和维护关联交易质量等方面，独立董事发挥了一定作用[18]。叶康涛等通过实证检验证明了独立董事与大股东资金占用之间呈显著负相关关系，他们认为独立董事具有抑制大股东掏空行为的作用[19]。赵德武等实证检验了独立董事的监督力与盈余稳健性正相关，认为独立董事制度在一定程度上可以有效抑制盈余操纵[20]。赖建清等和刘浩等先后对“独立董事：监督还是咨询”的问题进行了研究与探讨，前者以民营上市公司为研究样本，结果表明现阶段在我国民营上市公司中独立董事更多的还是发挥咨询专家的功能；后者通过对银行背景独立董事制度的研究，得出类似结论，认为独立董事更多的还是扮演咨询者的角色[21-22]。杜兴强和周泽将根据伊利股份的案例研究，得出了制度背景和公司治理制度会对独立董事监督作用的发挥起到限制性影响的结论[23]。王茂昌认为不同管理形态的公司在经营的阶段性变化时期，其会计师审计与独立董事功能会呈现出不一样的特点[24]。李燕媛和刘晴晴基于盈余管理研究的视角，提出了如何通过细化独立董事提名、选举机制和薪酬制度等有效措施来强化独立董事的监督功能[25]。刘诚和杨继东基于CEO被迫离职的证据，论述和分析了独立董事的社会关系与监督功能问题[26]。 综上，对于为了解决大股东控制、内部人控制等问题而引入的独立董事制度，无论理论界还是实践界，他们所关注的核心问题主要是独立董事的独立性、有效性和功能性等，如独立董事规模问题研究、独立董事功能问题探讨以及独立董事功能发挥有效性的影响因素分析等。但是，他们忽视了目标对独立董事功能发挥的重要作用，从目标层次来界定和分析独立董事功能发挥问题的研究比较缺乏。本研究将基于委托代理理论、信息不对称理论和辩证法原理等基础理论，从分析《规范》(2008年)的内部控制目标体系出发，对基于内部控制目标体系的独立董事功能发挥有效模式展开探讨。 三、内部控制目标与独立董事功能发挥模式 独立董事制度在我国的内部控制实践中被寄予了较高的期望：一方面，独立董事要以“外部人”的身份来对企业的经营管理实施监督控制；另一方面，独立董事还要从“内部人”的视角为企业提供决策咨询服务。从1997年中国证监会在《上市公司章程指引》中提出“公司根据需要，可以设立独立董事”的建议至今，独立董事制度已从试探性引入我国公司治理阶段过渡到制度性规范阶段。独立董事在内部控制中确实发挥了不可替代的作用，且这一结论已得到越来越多的认可。但“如何实现独立董事制度的真实有效性”则一直是实践界和理论界探讨的热点。我们认为，要研究置身于内部控制中的独立董事功能发挥问题，最直接有效的办法就是从内部控制要求出发进行探索。在内部控制中，目标体系是企业构建内控体系、实施内控活动、检验和评价内控效果等一系列问题的关键，同时，评价独立董事的有效性也要以内部控制目标体系为基准，所以独立董事目标要与内部控制目标保持一致。我们要构建独立董事功能发挥有效模式，就要厘清内部控制目标体系之间的逻辑关系，根据内部控制目标体系的不同层次目标要求来界定独立董事功能范畴，结合独立董事功能发挥的实际路径，运用辩证分析法对独立董事的两大功能(监督控制功能和决策咨询功能)进行合理配置，从而构建出基于不同内部控制目标层次的独立董事功能发挥有效模式。 (一)内部控制目标体系 我国财政部等五部委于2008年、2010年联合发布实施的《企业内部控制规范》(以下简称《规范》)中第一次对我国企业如何加强内部管理提出了统一规范要求：“本规范所称内部控制，是由企业董事会、监事会、经理层和全体员工实施的、旨在实现控制目标的过程”。其中，《规范》(2008年)对内部控制目标的明确界定为现阶段内部管理混乱的企业构建现代公司治理制度提供了科学指引，尤其是对处在争议之中的独立董事应如何在内部控制中实现其作用定位以及功能发挥等问题提供了合理、有效的解决途径。 依据《规范》(2008年)，内部控制的目标包括：合理保证经营管理合法合规、资产安全、财务报告及相关信息真实完整，提高经营效率和效果，促进企业实现战略发展。由此可见，《规范》(2008年)提出的内部控制目标是一个由五目标构成的目标体系，它们与内部控制五要素(内部控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通和内部监督等)一起构成了内部控制体系的基本框架。目标是行动的指针，《规范》(2008年)所设立的内部控制目标符合我国现阶段国情，以内控目标为出发点构建与企业环境相适应的、有利于企业目标实现的内部控制体系是现代企业管理的要求。要素是实现目标的保证，在内部控制中独立董事功能发挥的有效性依赖于五要素及其相互协调。 依据《规范》(2008年)对内部控制目标的界定以及企业内部控制活动的不同要求，我们认为五个目标实质上可以分为两大类，即基于法律法规监督控制的目标和基于经营决策有效性控制的目标，其中法律法规监督控制目标是为了保证企业生存的基本，而经营决策有效性控制目标则是为了确保企业生存的动力，厘清内部控制目标层次性关系着独立董事功能发挥有效模式的清晰构建。张先治进一步将内部控制划分为三个层面：法规控制层面、会计控制层面和管理控制层面。其中企业管理控制的范畴又包括：(1)战略控制或公司治理层面的控制；(2)经营控制或管理层面的控制；(3)作业管理或员工层面的控制[27]。由此，我们将内部控制目标具体分为：法规控制目标、会计控制目标、作业控制目标、经营控制目标与战略控制目标，其中“合理保证经营管理合法合规”为法规控制目标，保证“财务报告及相关信息真实完整”为会计控制目标，保证“资产安全……提高经营效率和效果、促进企业实现战略发展”等其他目标内容统称为管理控制目标。根据管理控制范畴的划分，管理控制目标还可进一步划分为：作业控制目标——“资产安全”目标；经营控制目标——“提高经营效率和效果”目标；战略控制目标——“促进企业实现战略发展”目标。重新界定的五个目标仍然构成完整的内部控制目标体系，这也是评价内部控制的关键，它更加明确了企业内部不同控制层次各自的目标要求，同时，五目标体系的协调与统一体现了内部控制的本质性要求(见图1)。
图1 内部控制目标体系分解图 在内部控制中，法规控制是基本，是企业持续经营的合法保证；会计控制是信息基础，为企业进行管理控制提供评价依据；管理控制(包括战略控制、经营控制与作业控制)是核心，涵盖了企业管理的全部内容。三个层面的控制是一个既相互区别，又相互联系的有机整体：(1)法规控制目标实现是进行会计控制与管理控制的保障，会计控制与管理控制应以法规控制目标实现为最基本前提；(2)会计控制目标完成应在法规控制目标实现的前提下，旨在为管理控制提供可靠性、有用性信息，使管理控制能够行之有效；(3)管理控制目标内容是内部控制的核心，在保障法规控制与会计控制目标实现的基础上，为企业目标的顺利实现提供全过程、全方位的保障。其中，战略控制关系着企业战略决策的实现或调整；经营控制促进企业经济效益的提高；作业控制保证基本任务的完成及资产安全。三个目标层次的顺序推进与协同可以帮助企业全面实现有效管理，从而提高企业的整体管理水平(见图2)。
图2 内部控制目标层次图
图3 基于法规控制目标的独立董事功能发挥模式 (二)基于法规控制目标的独立董事功能发挥模式 依据《规范》(2008年)，企业的法规控制目标是指“合理保证经营管理合法合规”，这是企业生存与发展的基本保障。在法规控制目标要求下，企业的法规控制应既包括外部法规(如国家法律法规、政府政策等)控制，也包括内部规制(如企业内部规章制度等)控制。所以，独立董事既要依据外部法规对企业实施监督控制，也要发挥决策咨询功能以帮助企业建立、完善内部规章制度，并要据此发挥更有效的监督控制功能。 独立董事需以国家的法律法规、政府政策为基准，执行并发挥监督控制功能和决策咨询功能，这两项功能的核心是“监督公司经营管理活动是否在法律、政策允许的范围内”，这既是企业管理的最低标准，也是刚性要求。在法规控制目标的要求下，具有一定法律知识和经验背景的独立董事可以在不破坏独立性的前提下，适当地为企业提供决策咨询服务。 然而，外部制度要求只是对企业一般行为的约束，是企业日常行为规范的基本要求和最低要求，规范企业具体行为和加强企业内部管理主要还是依靠企业内部规章制度的制定与完善，独立董事作为董事会成员，有责任根据公司内部环境特征及其发展要求制定符合国家法律法规、政府政策基本要求的《公司章程》等内部管理制度。 在制定企业内部管理制度以及对企业内部合规性进行控制时，需要注意的是，独立董事通过内部管理制度实施合法合规控制时应重视非正式制度控制问题。非正式制度⑤是构成企业制度环境的另一个重要因素，非正式制度控制对独立董事的监督控制功能提出了更高的要求。在法规控制目标要求下，完成正式制度控制目标要求的独立董事是合格董事，而能兼顾正式制度控制与非正式制度控制以实现法规控制目标要求的独立董事才是有效董事。 如上所述，在合法合规控制中，独立董事的功能有：(1)监督控制功能，即以国家法律、政策为准绳，对企业经营的合法合规性进行严格的监督控制；(2)决策咨询功能，即以国家法律法规为基本要求，以公司愿景为导向，以企业目标为依据，综合考虑制度性与非制度性控制因素，为企业管理制度的制定与完善提供决策咨询服务，并协助董事会制定合法、合规、合理的企业管理制度；(3)除依法、依规履行一般董事职权⑥外，独立董事还应在必要时使用特别职权，即依据职业判断，在对公司合法合规方面产生重大质疑时，需及时提议召开董事会或临时股东大会，并发表独立意见。 在法规控制目标要求下，独立董事功能发挥的有效模式如图3所示。独立董事需依据法律法规等相关要求，采用观察、聆听和询问等方式对企业合法合规的不确定性进行分析与判断，即：(1)对无不确定性的提案借由表决的方式予以通过；(2)对存在不确定性的提案应主动提出疑义，并提供合理性参考意见，如企业能够予以回应和采纳，并对预提方案进行调整，将不确定性降低至合法合规的可控范围内，则独立董事需通过重新审核，重复上述过程；若企业对此不予反应，坚持高不确定性预案，则独立董事有权发表独立意见，并通过运用独立董事的特别职权来控制企业的违法违规风险，进而保护股东利益。总之，在法规控制目标要求下，独立董事应以监督控制功能为主，对可控环节发挥适当的决策咨询功能，对非可控环节保持充分的独立性，坚持监督控制的权利，这样才能区别于一般董事，有效发挥独立董事的特殊功能。 (三)基于会计控制目标的独立董事功能发挥模式 《规范》(2008年)中把会计控制目标描述为“财务报告及相关信息真实完整”。2005年修订的《公司法》中明确指出：根据财务报告及相关信息制订公司的年度财务预算方案和决算方案、制订公司的利润分配方案和弥补亏损方案、制订公司增加或者减少注册资本以及发行公司债券等方案是董事会的一个重要职权，作为董事会成员之一的独立董事应当对上述内容提供决策咨询服务和发挥监督控制功能。此外，独立董事还具有对重大关联交易提供独立意见、向董事会提议聘用或解聘会计师事务所、独立聘请外部审计机构和咨询机构等特别职权。 在内部控制中，会计控制是一个基础性、关键性目标。第一，法规控制是会计控制的刚性约束，一切会计活动都要以法规控制为基本要求，会计业务的合法合规是保证企业持续发展的必要条件，并且真实完整的财务信息能够如实反映企业的经营状况，有助于债权人和出资人更准确地了解并评估企业；第二，行之有效的会计控制可以为企业进行内部管理控制提供高质量的信息来源，管理控制的实施与评价需要可靠的会计信息提供参考依据。在企业经营中，财务活动是企业生存的动力，财务管理是企业内部管理的重要内容，会计控制目标的实现有助于企业管理者做出正确的财务决策，提高企业财务管理水平，促进企业经济良性循环，并可以为企业其他活动的管理控制提供有效的量化依据与参考；第三，会计控制目标的实现更符合保护股东(尤其是中、小股东)利益的需求，由于委托代理关系而导致的信息不对称问题使得一部分股东(尤其是中、小股东)在不能掌握更多内部信息的情况下无法合理保障自身利益不受损害，而保证财务报告等信息真实完整有利于股东掌握企业真实的盈余水平，从而可以保护其切身利益。 综上，在会计控制要求下，公司应至少有一名独立董事是具备一定会计专业知识背景与实际经验的会计专家：一方面他可以独立董事的身份对管理层保持绝对的独立性，对其会计业务和财务活动实施严格的监督与控制；另一方面他可以会计专家董事的身份对公司的财务战略提供专业的决策咨询意见。在会计控制的具体内容方面，独立董事既要依据《企业会计准则》(2006年)对财务报告信息的生成实施有效监督，保障企业外部利益相关者的知情权；又要帮助企业建立健全内部报告体系，向企业内部治理者和管理者提供与企业经营管理有关的内部决策有用性信息。 在会计控制目标的要求下，独立董事的功能包括以下几方面。(1)监督控制功能：即对财务报告信息的真实完整性实施严格的监督与控制。(2)决策咨询功能：一是专家功能，要求独立董事具备一定的会计专业知识背景与实际经验，具有较高的职业操守，保持充分的独立性；二是独立董事应对企业内部报告体系的构建提供客观的专业咨询和有用性决策意见，并对内部报告体系相关信息的真实完整实施严格控制；三是综合财务报告和内部报告信息，帮助董事会制订公司的年度财务预算方案、决算方案、利润分配方案和弥补亏损方案、增加或者减少注册资本以及发行公司债券方案等财务战略；(3)特殊情况下，独立董事应依据法规控制和会计控制的目标要求，结合职业判断，及时行使独立董事的“披露重大关联交易；向董事会提议聘用或解聘会计师事务所；独立聘请外部审计机构和咨询机构”等特别职权，促进会计控制目标的顺利实现。 在内部控制中，法规控制是前提，会计控制目标的有效实施应建立在法规控制目标实现的基础之上，所以，为了分析在会计控制目标要求下独立董事功能发挥的有效模式，我们假设法规控制目标已实现，而在会计控制中若执行涉及合法合规性要求的有关决策，独立董事可以依图3重复法规控制目标下独立董事功能发挥的全过程。 在会计控制目标要求下，独立董事通过阅读财务报告、内部报告等相关信息，并通过积极听取、主动询问等方式对企业会计活动进行监督控制，进而对企业会计活动中的不确定性进行分析和判断(详见图4)。(1)独立董事对无不确定性的会计信息借由表决的方式予以通过，并依要求披露其他有关信息；(2)独立董事对具有不确定性的信息选择降低信息风险的方式：一是提供专业意见或聘用外部专门机构进行审核，其中，对可以选择提供专业意见来降低信息的不确定性，通过商议后需调整或修改方案，然后重新接受审核；二是对需要聘请外部专门机构来协助审查的信息，则要根据专门机构提供的意见判断风险，对无风险项重复表决通过过程，对存在风险项重复调整过程；三是如果独立董事对存在不确定性事项提供的预选解决方案被拒绝，则独立董事有权发表独立意见，执行独立董事的特别职权。在会计控制的全过程中，独立董事要坚持以执行监督控制功能为主，在可控环节中适当的发挥咨询服务功能以促进会计控制目标的有效实现。
图4 基于会计控制目标的独立董事功能发挥模式 (四)基于管理控制目标的独立董事功能发挥模式 在《规范》(2008年)中，内部控制目标除上述的合法合规控制目标和会计控制目标外，还包括“合理保证资产安全……提高经营效率和效果、促进企业实现战略发展”等目标内容，我们把这些目标要求内容概括为管理控制目标，它们一起构成了内部控制中的管理控制目标层次(见图2)。其中，“资产安全”强调的是作业控制目标，“提高经营效率和效果”描述的是经营控制目标，而“促进企业实现战略发展”则符合战略控制目标的最高要求。在管理控制中，作业控制目标、经营控制目标与战略控制目标三者一起构成了管理控制目标体系，它们之间也存在着递进性的逻辑顺序关系。其中，作业控制目标是经营控制目标、战略控制目标实现的基本保障；经营控制目标建立在作业控制目标实现的基础之上，并促进战略控制目标的有效完成；战略控制目标是企业管理控制的最高目标，是经营控制和作业控制的目标导向。 基于2005年修订的《公司法》，董事会应决定公司内部管理机构设置的职权要求⑦，在管理控制中，独立董事一方面要扮演“决策者”的角色，并发挥决策咨询功能，即帮助董事会界定管理者的权利与责任；另一方面要以“观察员”的身份履行监督控制功能，即发挥独立董事监督管理层的特殊作用，帮助企业依次顺利实现管理控制目标。 1.独立董事与作业控制目标和经营控制目标 如上所述，对内部控制目标体系的层次性划分体现了内部控制活动实施和内部控制关系建立的层级性，并且在管理控制中，董事会与管理层之间存在委托代理关系和监督控制关系，因此，独立董事在发挥作业层控制和经营层控制的部分功能时，需要通过管理层来逐层、顺次、间接的实现。 在作业控制中，董事会委托管理层对基层工作人员实施管理控制，在作业控制目标要求下，独立董事的功能包括：(1)监督控制功能，即切实履行对管理层的监督控制功能，通过客观、有效的绩效考评制度，检验管理者作业控制的实施情况；(2)决策咨询功能，即及时根据考评结果提出修改意见，协助管理层合理调整作业目标，保证作业目标始终与企业的经营目标和战略目标相一致。 与独立董事对作业控制目标实现的间接功能发挥模式相类似，在企业经营控制目标的要求下，经营目标的实现是管理层的重要职责，而经营控制的任务则由董事会直接负责，董事会具有决定公司经营计划和投资方案的权利，可以决定聘任或者解聘公司经理及其报酬事项，并拥有根据经理的提名决定聘任或者解聘公司副经理、财务负责人及其报酬事项等法定职权⑧。其中，独立董事还兼具依照其职业判断，可在特殊情况下发表独立性意见的特别职权⑨。在内部控制中，董事会与经理层之间是严格的控制与被控制关系。在现代产权结构下，所有权与经营权分离，代替所有者监督并控制管理层是引进董事会机制的直接动因，为了保证董事会的相对独立性，独立董事应该在此充分发挥独立性的作用。 所以，在经营控制目标要求下，独立董事的功能包括：(1)监督控制功能，这要求独立董事一要保持充分的独立性，合理合法的利用法定职权，对经理层进行严格的监督与控制，运用科学管理方法并时刻提醒经营管理者要“做正确的事”和“正确地做事”；二要保证与经理层的必要沟通，定期听取经理层汇报，适时掌握企业经营目标的实现情况；(2)有效行使特别职权，独立董事通过提高自身业务水平，加强自己的职业判断能力，能够准确地评价企业经营目标是否与战略目标保持一致，必要时发表独立性意见，确保企业经营目标的顺利实现，同时，完成企业经营控制目标的具体要求。
图5-1 基于管理控制(作业控制、经营控制)目标的独立董事功能发挥模式 在企业经营控制目标和作业控制目标的要求下，独立董事通过对管理层的控制来完成具体目标实现的要求(见图5-1)。独立董事通过制定和运用管理机制，对管理层进行监督控制，通过与管理层沟通的方式来了解、监督管理层是否对企业的经营活动和作业活动实施了有效管理，并采取绩效考核的方式，检验管理层的工作业绩，综合分析和判断企业管理活动中是否存在不确定性：(1)若企业管理不存在风险项，则通过对管理层的考核，独立董事需依据绩效考核结果对其予以激励，并依要求披露相关信息；(2)若企业管理存在风险项，则独立董事要提出疑义，提供减少不确定性的建议，管理层如能顺利接受意见，则需要调整或修改工作计划，然后重新接受审核。若独立董事和管理层因信息不对称而导致意见分歧，则可以选择继续沟通的方式，一起商议解决办法；若管理层因自利动机而拒绝独立董事的意见，则独立董事有权对其惩罚或者选择解聘，同时披露相关信息。 总之，在独立董事对管理层控制的全过程中，基于委托代理关系，独立董事需要委托管理层顺利实现企业的经营控制目标和作业控制目标，所以，独立董事需要善于利用各种监控手段来降低因信息不对称而带来的控制风险，对由于非自利动机(如文化、知识、经验、能力等方面的局限)而导致的管理风险，独立董事应及时提供适当的改进建议来改善企业内部环境；对基于自利动机导致的管理风险，则要通过惩罚和解聘等刚性控制手段来对企业管理风险进行严格控制。 2.独立董事与战略控制目标 无论是在企业的管理控制中还是在企业的内部控制中，战略控制目标都是企业控制的最高层次目标，即“促进企业实现战略发展”(《规范》，2008年)。其他各层次的控制目标都要依据战略控制目标的要求设定、实施与完成，在企业制定和履行发展战略的过程中，董事会有制订公司合并、分立、解散或者变更公司形式方案的职权⑩，其中，独立董事还享有在必要时向董事会提请召开临时股东大会、提议召开董事会等特别职权(11)。 战略控制从制定战略计划开始，对战略过程实行全面管理与监督，对战略实施结果进行绩效考评，并根据绩效考评结果对战略计划进行目标性调整。在企业的目标体系中，战略目标是核心，其他所有层次的目标都要服从于企业的战略目标。战略控制目标就是要实现全面风险管理，减少一切不确定性，促进企业的战略目标能够顺利实现。董事会是企业战略管理层的一个重要组织结构，独立董事又是董事会的重要组成部分，在战略控制中，独立董事的决策咨询功能和监督控制功能具有不可替代性。独立董事受全体股东(包括大股东和中小股东)委托，一方面要以“公司人”的身份对企业战略决策提供咨询意见；另一方面还要以“独立人”的身份对企业战略实施进行监督与控制。 在战略控制目标要求下，独立董事的功能有：(1)监督控制功能，即基于委托代理关系，在既不损害大股东的利益又要维护中小股东利益的代理要求下，在管理环节中(如战略实施等)发挥监督控制功能；(2)决策咨询功能，即依据独立董事的职权要求在有关战略决策环节(如战略计划、战略绩效考评、战略调整等)发挥决策咨询功能；(3)合理使用特别职权，即通过提高自己的专业知识水平，丰富自身的实践经验，加强职业判断力，合理使用对公司重大事项发表独立意见的职权，降低企业经营风险，促进企业战略目标的实现。
图5-2 基于管理控制(战略控制)目标的独立董事功能发挥模式 在战略控制目标的要求下，独立董事功能的发挥模式与在法规控制目标中的模式相似(见图5-2)，独立董事以“外部人”身份监督企业的战略决策，在公司治理中保留并合理行使独立董事的特别职权。保持充分的独立性是对独立董事提出的根本性要求，也是独立董事存在的必要性。所以，独立董事要依据职业判断的结果，为企业战略决策存在的不确定性提供必要意见，坚持发挥监督控制功能，保持并合理使用发表独立意见的权利，对有关信息依要求予以披露。 四、结论与建议 如前文分析，本研究为了解决独立董事在现实中的功能发挥低效问题，从独立董事存在的环境要求——内部控制环境分析入手，并以内部控制目标为解决问题的关键点，通过解析内部控制目标体系，分层次厘清独立董事功能发挥的基本要求及主要内容，基于不同层次内部控制目标的要求，构建了独立董事功能发挥的有效模式，明确了独立董事的职权与义务，提供了独立董事功能发挥的有效途径及相互协调方式，有助于企业解决在内部控制实践中独立董事功能发挥面临的困惑和问题。 在本研究界定的内部控制目标体系中：法规控制目标是基本，作用是保障企业持续经营；会计控制目标是基础，作用是保证信息真实完整；管理控制目标是核心，作用是保护资产安全并促进企业以价值为导向开展有效经营。而基于内部控制目标体系不同层次目标要求下的独立董事功能发挥模式虽存在差异，但其作用机理基本一致，即“以独立董事制度要求为基本，以内部控制目标要求为核心，在内部控制活动中保证独立董事的‘独立性’(监督控制功能)，发挥独立董事的决策咨询功能，适时行使独立董事的特别职权，从而实现独立董事功能发挥的有效性”。 基于本研究的分析与探索，我们对在企业内部控制中应如何完善独立董事机制提出如下建议：(1)配备独立董事时要兼顾董事会结构要求与企业内部管理要求，实践证明只在规模上满足比例要求并不能使独立董事如预期有效，企业应根据内部管理要求来进行独立董事人员配比，以“事得其人”的方式配备独立董事才能避免因人力资源浪费而给企业带来的损失；(2)选任独立董事要以实现内部控制目标为要求，即独立董事的搭配要合理，内部控制五目标对企业的内部管理提出了全面、系统的要求，选任独立董事时要根据不同控制目标层次的具体要求和目标体系的总体要求来进行人员的聘任与配比，这样既能实现独立董事功能的有效发挥，又能保持独立董事功能发挥的一致性；(3)综合考察独立董事的专业素质、业务素质与道德素质，独立董事的素质决定了独立董事功能发挥的效应，其中专业素质和业务素质影响独立董事的职业水平，而道德素质则关系着独立董事能否始终保持“独立性”，所以在独立董事管理方面，应将专业素质、业务素质和道德素质的影响综合体现在对独立董事的激励与约束机制上；(4)构建良好的企业内部控制环境，消除独立董事功能发挥的障碍，在独立董事发挥功能的过程中企业有义务做好配合工作，并合理赋予独立董事行使特别职权的权利，为独立董事功能的有效发挥创造便利条件。 综上所述，本研究对基于内部控制环境中的独立董事功能有效发挥模式进行了科学探索，这一模式的构建既可以为现阶段处在尴尬处境中的独立董事应“如何有效发挥监督控制功能和决策咨询功能”提供协调思路，又可以为现阶段企业要解决的“如何构建和完善独立董事内部控制机制”等相关问题提供借鉴与参考。 注释： ①该概念出于证监会2001年8月发布的《关于在上市公司建立独立董事制度的指导意见》。 ②该统计数字摘自李维安等所著《南开盘点三年独董制度的公司治理价值》一文[1]。 ③统计数字摘自李红琨所著《我国上市公司独立董事制度研究》一文[2]。 ④即财政部、证监会、审计署、银监会、保监会于2008年和2010年发布的《企业内部控制规范》(包括《基本规范》和《配套指引》)。 ⑤非正式制度是指来自文化的部分遗产，主要由习俗、惯例、个人行为准则和社会道德规范等构成。 ⑥详见2005年修订的《中华人民共和国公司法》。 ⑦详见2005年修订的《中华人民共和国公司法》。 ⑧详见2005年修订的《中华人民共和国公司法》。 ⑨详见2001年证监会颁布的《关于在上市公司建立独立董事制度的指导意见》。 ⑩详见2005年修订的《中华人民共和国公司法》。 (11)详见2001年证监会颁布的《关于在上市公司建立独立董事制度的指导意见》。
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基于内部控制目标的独立董事职能发挥模式探讨_内部控制论文
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